Как платить налоги, чтобы не было "оптимизации НДС"

Здравствуйте!!!

При продаже товаров (имущественных прав, работ, услуг) в качестве посредника по договорам поручения, комиссии или агентским договорам с иностранной организацией сумма НДС к уплате за иностранца равна (п. 5 ст. 161, п. п. 2, 3 ст. 164 НК РФ):

Налог нужно исчислять в общем порядке — на дату отгрузки либо на дату получения предоплаты (а затем на дату отгрузки) (п. 5 ст. 161, п. п. 1, 14, 15 ст. 167 НК РФ). При поступлении аванса в счет будущей поставки НДС рассчитайте так (п. 4 ст. 164 НК РФ):

При расчете НДС в момент отгрузки в счет аванса сумму НДС с аванса примите к вычету (п. 37.8 Порядка заполнения декларации по НДС).
Стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав) в иностранной валюте пересчитайте в рубли по курсу Банка России на дату отгрузки (поступления аванса) (п. 3 ст. 153 НК РФ).

По рассматриваемому вопросу  возможно два варианта оформления взаимоотношений — в зависимости от того, будет Общество получать от нерезидента вознаграждение за оказание маркетинговых услуг или нет.

1. Нерезидент только возмещает расходы Общества в связи с проведением маркетинговых мероприятий.
Гражданское законодательство не предусматривает такого вида договора, как соглашение о возмещении расходов, понесенных другим лицом, вне договорных отношений.
Однако в силу п. 1, 2 и 4 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 422 ГК РФ).
Условия соглашения о возмещении расходов устанавливаются по усмотрению сторон, при этом в соглашении не предусматриваются обязанности Общества выполнить какие-либо задания по поручению нерезидента, оказать ему услуги и пр. (такие условия характерны для агентского договора или договора об оказании услуг).
В соглашении можно предусмотреть, например, что нерезидент обязуется возместить определенные расходы Общества, для чего Общество представляет подтверждающие документы.
Также необходимо обратить внимание на следующее.
Пунктом 1 ст. 572 ГК РФ установлено, что по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
Если между Обществом и нерезидентом будет заключено соглашение о возмещении расходов без какого-либо встречного предоставления со стороны Общества, то оно будет квалифицироваться как дарение.
В силу подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей, в отношениях между коммерческими организациями.
С точки зрения гражданского права сделка, совершенная коммерческими организациями вопреки указанному запрету, является оспоримой как не соответствующая требованиям закона (п. 1 ст. 168 ГК РФ). При этом в силу п. 2 ст. 167 ГК РФ при недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре, возместить его стоимость. Требование о признании оспоримой сделки недействительной может быть предъявлено стороной сделки или иным лицом, указанным в законе (п. 2 ст. 166 ГК РФ).
Кроме того, в соответствии с п. 11 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» налоговым органам предоставлено право предъявлять в суде и арбитражном суде иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам.
Однако согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 8728/12 налоговые органы вправе предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными, если:
— это полномочие реализуется ими в рамках выполнения задач по контролю за соблюдением налогового законодательства;
— удовлетворение такого требования будет иметь в качестве последствия определение должной квалификации отношений сторон с целью применения соответствующих данным отношениям налоговых последствий.
При этом на практике налоговые органы достаточно редко обращаются с такими исками, они используют право доначислить налоги в рамках налоговых проверок.
2. Нерезидент выплачивает Обществу вознаграждение за проведение маркетинговых мероприятий.
Полагаем, что в этом случае можно говорить о том, что Общество оказывает нерезиденту маркетинговые услуги (независимо от того, возмещает нерезидент расходы Общества или нет).
Такой вид договора, как договор на оказание маркетинговых или рекламных услуг, в ГК РФ прямо не предусмотрен. При определении порядка оказания таких услуг следует руководствоваться гл. 39 ГК РФ «Возмездное оказание услуг».
В соответствии с п. 1 ст. 779 НК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
В договоре желательно определить, какие именно виды маркетинговых/рекламных мероприятий проводит Общество для нерезидента, т.е. указать в предмете договора конкретные действия Общества (Постановление ФАС Поволжского округа от 15.05.2014 по делу N А55-17531/2013): проведение презентаций и промоакций, изготовление видеоматериалов и др.
Условие о возмещении расходов Общества можно закрепить как в договоре на оказание маркетинговых услуг, так и в отдельном соглашении.
Таким образом в рассматриваемой ситуации взаимоотношения Общества и нерезидента можно оформить в зависимости о получения/неполучения Обществом вознаграждения (помимо возмещения расходов) следующим образом:
— заключить соглашение о возмещении расходов
либо
— заключить договор на оказание маркетинговых/рекламных услуг + соглашение о возмещении расходов или договор на оказание маркетинговых/рекламных услуг с условием о возмещении расходов.

НДС

На основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ НДС облагается реализация товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ.
При этом реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг, а в случаях, предусмотренных НК РФ, — и на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Кроме того, в силу подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налогоплательщик увеличивает налоговую базу по НДС на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Если нерезидент только возмещает Обществу расходы, то Общество не осуществляет реализацию услуг нерезиденту, поэтому получение компенсации понесенных расходов не должно рассматриваться как увеличение дохода от реализации у Общества, в том числе в рамках подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.
Например, АС Дальневосточного округа в Постановлении от 30.01.2015 N Ф03-6287/2014 по делу N А51-7804/2014 указал, что:
«возмещение субподрядчиком генподрядчику расходов по общей организации работ на строительной площадке в части средств, полученных субподрядчиком для этих целей в составе общей договорной стоимости субподрядных работ, не является выручкой от реализации услуг для генподрядчика и, соответственно, данные суммы не являются объектом обложения НДС».
Поэтому, по нашему мнению, на сумму возмещаемых расходов (без оказания маркетинговых услуг нерезиденту) НДС начисляться не должен.
В случае когда между сторонами существуют договорные отношения (происходит реализация товаров (работ, услуг)), вопрос о налогообложении возмещаемых исполнителю расходов является спорным.
Так, в письмах от 02.03.2010 N 03-07-11/37, от 09.11.2009 N 03-07-11/288 Минфин РФ указал:
«компенсация заказчиком работ (услуг) организации, выполняющей работы (оказывающей услуги), расходов, связанных с командировками сотрудников организации к месту расположения заказчика, связана с оплатой за эти работы (услуги).
Учитывая изложенное, вышеуказанные денежные средства подлежат включению в налоговую базу по НДС».
Однако в письме от 22.02.2018 N 03-07-09/11443 Минфин РФ разъяснил:
«если согласно условиям договора продавец услуг по предоставлению вагонов для перевозки грузов обязуется их оказать, а покупатель — оплатить эти услуги и возместить понесенные продавцом транспортные расходы при подаче (возврате) вагонов для (после) оказания услуг, то данные возмещаемые расходы по оплате услуг по транспортировке подаваемых (возвращаемых) вагонов, оказываемых третьими лицами, не учитываются продавцом при определении налоговой базы по НДС».
Перевыставление расходов без начисления исполнителем «своего» НДС характерно для посреднических договоров (агентирования, комиссии). Поэтому при отсутствии таких взаимоотношений расходы исполнителя, предъявляемые заказчику, следует облагать налогом наравне с вознаграждением.
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации необходимо обратить внимание на следующее.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ НДС облагается реализация товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ.
Согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ. Положение настоящего подпункта применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг и пр.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории РФ на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство).
Соответственно, местом реализации работ (услуг), поименованных в подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, не признается территория РФ, если покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории РФ.
Минфин РФ в письме от 30.05.2017 N 03-07-08/33135 указал:
«если фактическим покупателем маркетинговых и рекламных услуг, оказываемых российской организацией, является иностранная организация, то местом реализации указанных работ территория РФ не признается и, соответственно, такие работы НДС в РФ не облагаются независимо от наличия у данной иностранной организации представительства на территории РФ.
В письме от 02.06.2016 N 03-07-08/31814 отмечено, что:
»если покупателем маркетинговых услуг, оказываемых российской организацией, является иностранная организация, зарегистрированная на территории иностранного государства, местом реализации указанных услуг территория РФ не признается. В связи с этим такие услуги НДС в РФ не облагаются".
То есть оказание Обществом нерезиденту маркетинговых услуг не является реализацией на территории РФ и не облагается НДС. Возмещаемые расходы также не включаются в налоговую базу по НДС независимо от того, признаются они связанными с реализацией услуг или нет.
Следовательно, по нашему мнению, как вознаграждение Общества за оказание маркетинговых услуг, так и сумма возмещаемых расходов не облагаются НДС.

Полагаю, что эта информация окажется для Вас полезной.

Удачи!!!

С уважение, Налоговый Юрист Константин Чупырь

ЧупырьVSмытарь